Anpassungsbedarf von Gewinnabführungsverträgen im GmbH-Konzern – Finanzverwaltung macht klare Vorgaben für Anerkennung ertragsteuerlicher Organschaften
Die Finanzverwaltung hat sich mit einem neuen BMF-Schreiben zur Anerkennung ertragsteuerlicher Organschaften im Konzern hinsichtlich der Formulierung der notwendigen Verlustübernahmeregelung in Gewinnabführungsverträgen geäußert (BMF-Schreiben vom 3. April 2019, BStBl. I 2019, nn). Danach sind Alt-Gewinnabführungsverträge unter Umständen bis zum 31. Dezember 2019 anzupassen, um die Anerkennung der Organschaft (weiterhin) zu sichern.
Betroffen sind solche Gewinnabführungsverträge unter Beteiligung einer GmbH als Organgesellschaft, die bislang keinen Verweis auf die entsprechende Anwendung oder die wörtliche Wiedergabe von § 302 Abs. 4 AktG zur Verlustübernahme beinhalten und vor dem 1. Januar 2006 geschlossen worden sind. Für diese Verträge galt bisher das BMF-Schreiben vom 16.Dezember 2005, BStBl. I 2006, 12, welches die Nichtbeanstandung des fehlenden Hinweises auf § 302 Abs. 4 AktG vorgab und auch eine Anpassung als nicht erforderlich bezeichnete. Die Nichtbeanstandungsregelung war auch nach der „kleinen Organschaftsreform″ im Jahr 2013, durch die gem. § 17 Abs. 1 S. 2 Nr. 2 KStG ein dynamischer Verweis auf § 302 AktG erforderlich wurde, durch die Finanzverwaltung weiter aufrechterhalten worden.
Übergangsfrist bis zum 31. Dezember 2019 zur Aufnahme eines dynamischen Verweises auf § 302 AktG
Dies hat nun ein Ende. Im Ergebnis räumt die Finanzverwaltung Unternehmen mit Alt-Gewinnabführungsverträgen nur dann (weiterhin) Vertrauensschutz ein, sofern betroffene Gewinnabführungsverträge bis zum Ablauf des 31.12.2019 angepasst werden. Konkret ist ein Verweis auf die jeweils gültige Fassung von § 302 AktG im Rahmen der Verlustübernahmeregelung aufzunehmen („dynamischer Verweis″, vgl. § 17 Abs. 1 S. 2 Nr. 2 KStG). Ein Neuabschluss des Gewinnabführungsvertrages liegt in diesen Fällen nicht vor; die Mindestlaufzeit von fünf Jahren beginnt daher nicht von Neuem zu laufen. Sofern das Organschaftsverhältnis (ohnehin) vor dem 1. Januar 2020 beendet wird, kann eine Anpassung unterbleiben.
Reaktion auf BFH-Rechtsprechung
Die Finanzverwaltung reagiert mit diesem Ende der jahrelangen Vertrauensschutzregel auf ein Urteil des BFH vom 10.5.2017 (I R 93/15). Der BFH hat dort unter anderem entschieden, dass ein Gewinnabführungsvertrag als eine der Voraussetzungen für eine ertragsteuerliche Organschaft nur dann die Voraussetzungen von § 17 S. 2 Nr. 2 KStG a.F. erfülle, wenn die Regelung zur Verlustübernahme bei wörtlicher Wiedergabe von § 302 AktG auch dessen Absatz 4 enthält. § 302 Abs. 4 AktG ist vom Gesetzgeber durch das SchuldRModAnpG vom 9. Dezember 2004 (BGBl. I 2004, 3214) eingefügt worden und enthält eine besondere Verjährungsregelung, die seit dem 15. Dezember 2004 in Kraft ist. Nach der Auffassung des BFH haben nicht bloß hiernach geschlossene Gewinnabführungsverträge diese gesetzliche Neuerung zu berücksichtigten; vielmehr löst sie auch für zuvor geschlossene Gewinnabführungsverträge eine Anpassungsobliegenheit der an einer Organschaft beteiligten Parteien aus. Dabei ist es für steuerrechtliche Zwecke unbeachtlich, dass § 302 AktG zivilrechtlich im Konzern analog anzuwenden ist und damit insoweit „automatisch″ gilt.
In dem vom BFH entschiedenen Streitfall konnte der Steuerpflichtige nicht auf die vom Gesetzgeber eingeführte Amnestieregelung nach § 17 Abs. 2 KStG i.V.m. § 34 Abs. 10b KStG in der zu jener Zeit geltenden Fassung zu seinen Gunsten zurückgreifen. Denn die Parteien hatten die nach dieser – mittlerweile zeitlich überholten – Übergangsvorschrift erforderliche Vertragsanpassung nicht binnen der Frist bis spätestens zum 31. Dezember 2014 vorgenommen. Und auch auf die Nichtbeanstandungsanweisung aus dem BMF-Schreiben vom 16. Dezember 2005 konnte sich der Steuerpflichtige nicht mit Erfolg berufen. Denn der BFH hat unter Verweis auf die ständige Rechtsprechung festgehalten, dass (auch) jenes BMF-Schreiben keine Bindungswirkung in einem finanzgerichtlichen Verfahren entfaltet.
Verlustübernahmeregelungen in alten Gewinnabführungsverträgen gehören auf den Prüfstand
Vor diesem Hintergrund sollten Unternehmen insbesondere ihre Gewinnabführungsverträge älteren Datums prüfen, um eine (rückwirkende) Versagung der Organschaft seitens des Finanzamts zu vermeiden. Denn dies würde zu einer jeweils isolierten steuerlichen Veranlagung von (vermeintlichem) Organträger und allen Organgesellschaften mit potentiell weitreichenden Folgen führen. Insbesondere wären Gewinn und Verlust der vermeintlichen Organgesellschaften nicht mehr miteinander verrechenbar, Gewinnabführungen wie Gewinnausschüttungen zu behandeln und auf der Ebene des Organträgers konsolidierte, konzerninterne Geschäftsvorfälle steuerlich separat zu würdigen.
