26. März 2021
ATAD-Umsetzungsgesetz Wegzugsbesteuerung
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Verschärfung der Wegzugsbesteuerung im ATAD-Umsetzungsgesetz

Geplante Verschärfung der Wegzugsbesteuerung im ATAD-Umsetzungsgesetz belastet die Mobilität internationaler Unternehmer.

Am 24. März 2021 hat das Bundeskabinett den Entwurf für ein Gesetz zur Umsetzung der Antisteuervermeidungsrichtlinie (ATAD-UmsG) beschlossen, welches zu Verschlechterungen bei der Wegzugsbesteuerung führen wird.

Nachdem ein erster Referentenentwurf zur ATAD-Umsetzung im Dezember 2019 kurzfristig wieder von der Tagesordnung der Kabinettssitzung genommen worden war, war die Umsetzungsfrist für das Gesetz am 31. Dezember 2019 ausgelaufen. Trotz eines im Januar 2020 durch die EU-Kommission eingeleiteten Vertragsverletzungsverfahrens, hat der deutsche Gesetzgeber auch nach einem zweiten Referentenentwurf aus März 2020 ein weiteres Jahr gebraucht, sich auf den möglichen Gesetzesinhalt festzulegen.

Die bereits nach den beiden bisherigen Entwürfen drohenden Verschärfungen für die Mobilität internationaler Unternehmer bleiben dabei auch nach dem im Kabinett verabschiedeten Entwurf „beschlossene Sache″:

Der Gesetzentwurf setzt einen Teil der Vorgaben der ATAD-Richtlinien I und II aus den Jahren 2016 und 2017 um. Neben umfangreichen Regelungen zur Verrechnungspreisermittlung und Hinzurechnungsbesteuerung enthält er zusätzlich auch Änderungen der Wegzugsbesteuerung.

Die Neuregelungen zur Wegzugsbesteuerung gehen auch im jetzt vom Kabinett beschlossenen Gesetzesentwurf über das von der Richtlinie verlangte Anpassungsmaß deutlich hinaus. Änderungen zu den vorhergehenden Referentenentwürfen aus Dezember 2019 und März 2020 sind im Regierungsentwurf insoweit nicht erfolgt. Wird das Gesetz entsprechend des derzeitigen Entwurfs umgesetzt, können Unternehmern nicht nur bei einem Wegzug in ein Drittland, sondern auch bei einem Wegzug innerhalb der EU erhebliche Liquiditätsbelastungen drohen.

Gegenüber dem letzten Referentenentwurf vom 24. März 2020 wurde im Wesentlichen die zeitliche Anwendung des Gesetzes angepasst, sodass den Steuerpflichtigen für einen noch „günstigen″ Wegzug innerhalb der EU/EWR bis zum Jahresende 2021 Zeit bleiben sollte.

Aktuelle Regelungen der Wegzugsbesteuerung – zeitlich unbefristete und zinslose Steuer-Stundung bei Wegzug innerhalb der EU

Nach den meisten Doppelbesteuerungsabkommen steht das Besteuerungsrecht für Veräußerungsgewinne für im Privatvermögen gehaltene Anteile an Kapitalgesellschaften dem Staat zu, in dem der Gesellschafter steuerlich ansässig ist. Zieht der Gesellschafter ins Ausland – sei es, dass er seinen Wohnsitz oder auch nur seine Ansässigkeit ins Ausland verlegt – verliert Deutschland regelmäßig das Besteuerungsrecht an den Kapitalgesellschaftsanteilen. Damit könnten in Deutschland gebildete stille Reserven nach dem Wegzug nicht mehr in Deutschland besteuert werden. Um diesen Verlust des Besteuerungssubstrats zu vermeiden, wird beim Wegzug eine fiktive Veräußerung unterstellt und die bis zum Wegzug entstandenen Wertsteigerungen in den Anteilen besteuert (§ 6 Abs. 1 Satz 1 und Satz 2 Nr. 2 AStG). Entsprechendes gilt, wenn Anteile ins Ausland vererbt oder verschenkt werden (§ 6 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 AStG). Die Wegzugsbesteuerung muss damit nicht nur beim Wegzug des Gesellschafters, sondern auch im Hinblick auf den Erbfall oder eventuelle Schenkungen unbedingt beachtet werden.

Bei einem Wegzug in ein EU-Land (und wenn der Gesellschafter EU-Staatsangehöriger ist) kann die anfallende Steuer nach dem derzeit geltenden Recht zeitlich unbefristet und zinslos sowie ohne Sicherheitsleistung gestundet werden (§ 6 Abs. 5 AStG). Folge hieraus ist, dass die regelmäßig gewünschte Mobilität des Gesellschafters steuerlich unbelastet bleibt, da es aufgrund der Stundung nicht zu Liquiditätsabflüssen kommt. Erst ein weiterer Umzug in ein Nicht-EU-Land oder der Verkauf der Anteile löst die Fälligkeit der Steuer aus.

Für den Wegzug in ein Drittland sieht das Gesetz nur eine verzinsliche Stundung über 5 Jahre vor, die zudem voraussetzt, dass die sofortige Steuerzahlung zu einer erheblichen Härte führt.

Wegzugsbesteuerung im ATAD-Umsetzungsgesetz lässt Erleichterungen bei Wegzug innerhalb der EU entfallen

Nach dem Gesetzesentwurf soll diese Erleichterung zur Wegzugsbesteuerung innerhalb der EU zukünftig entfallen. So soll auch bei einem Wegzug innerhalb der EU die Wegzugsteuer unmittelbar fällig werden oder auf Antrag nur noch eine Ratenzahlung der Steuer über 7 Jahre und regelmäßig gegen Sicherheitsleistung möglich sein. Diese Ratenzahlung ist unabhängig vom Zuzugsland vorgesehen und beträfe zukünftig somit einen Zuzug im EU-Land genauso wie den Zuzug in einem Drittland. Für die Mobilität des Unternehmergesellschafters insbesondere im Mittelstand dürfte die damit einhergehende unmittelbare Liquiditätsbelastung erhebliche Einschränkungen mit sich bringen.

Eine Entlastung bieten die Neuregelungen hier lediglich bei einer Rückkehr nach Deutschland. So kann unter bestimmten Voraussetzungen wie u.a. dem Fortbestand des Anteilsbesitzes und einer Rückkehr nach Deutschland innerhalb von sieben Jahren die festgesetzte Steuer rückwirkend entfallen. Wird eine durchgehende Absicht zur Rückkehr nachgewiesen, soll diese Frist auf Antrag um maximal fünf auf damit insgesamt zwölf Jahre verlängert werden können. Auf Antrag kann in diesem Fall bis zur Rückkehr die Ratenzahlung ausgesetzt werden, wobei dies nur zu empfehlen ist, wenn mit einer Rückkehr tatsächlich zu rechnen ist, da andernfalls eine Verzinsung erfolgt.

Anwendung der geplanten Neuregelungen (doch erst) ab dem Veranlagungszeitraum 2022

Nachdem aufgrund der früheren Gesetzentwürfe die Sorge bestand, dass die Neuregelung ggf. bereits ab dem Jahr 2021 zur Anwendung kommen könnte, ist durch den nun vorliegenden Gesetzesentwurf klargestellt, dass die Gesetzesänderung erstmals für Wegzüge ab dem 1. Januar 2022 gelten soll. Damit dürfte für Unternehmer, die einen Wegzug in einen EU-/EWR-Staat planen, noch bis zum Jahresende die Möglichkeit bestehen, unter dem Regime des aktuellen Rechts wegzuziehen und damit die Möglichkeit einer unbefristeten und unverzinslichen Stundung der Wegzugsteuer zu erhalten. Nach der aktuellen Gesetzesbegründung sollen, für die bis zum 31. Dezember 2021 erfolgten Wegzüge, die bisherigen Stundungsregelungen fortgelten. Allerdings ist der Wortlaut des Gesetzesentwurfs, der von am 31 Dezember 2021 „bereits laufende Stundungen″ spricht, insoweit leider unklar. Soweit hier keine Klarstellung mehr im Laufe des Gesetzgebungsverfahrens erfolgt, bliebe auf eine Erläuterung durch ein BMF-Anwendungsschreiben zu hoffen.

Fazit: Wegzugsbesteuerung im derzeitigen Entwurf zum ATAD-Umsetzungsgesetz bedroht die Mobilität internationaler Unternehmer und ruft unionsrechtliche Bedenken hervor

Auch der jetzt im Kabinett beschlossene Gesetzesentwurf sieht Verschärfungen der Wegzugsbesteuerung vor, die die Richtlinie selbst so nicht einfordert. Werden die Neuregelungen wie geplant umgesetzt, würde aufgrund drohender Steuerbelastungen die freie Mobilität für international agierende Unternehmer innerhalb der EU zukünftig stark beschränkt. Ob die geplanten Neuregelungen in dieser Ausprägung mit der unionsrechtlichen Freizügigkeit vereinbar sind, scheint jedenfalls zweifelhaft. Der Europäische Gerichtshof (EuGH) hatte im Februar 2019 in der Rechtssache Wächtler (C-581/17) noch entschieden, dass Wegzüge aus Deutschland in die Schweiz mit Wegzügen in den EU/EWR-Raum gleich behandelt werden müssen, wenn sie unter das Freizügigkeitsabkommen von Schweiz und EU fallen. Insbesondere hat der EuGH die Stundung nicht als geeignet angesehen, den Liquiditätsnachteil durch die Wegzugsbesteuerung aufzuheben. Hiernach hätte grundsätzlich erwartet werden können, dass eine Verschärfung der Wegzugsbestimmungen für Wegzüge innerhalb der EU nicht drohen dürfte, sondern ein geändertes Gesetz Erleichterungen für Wegzüge in ein Drittland vorsehen würde.

Letzteres war allerdings bereits durch die Reaktion der Finanzverwaltung im Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 13. November 2019 zu den Folgen des Wächtler-Urteils zweifelhaft geworden. Denn die Finanzverwaltung hielt weiterhin an der Stundung – allein unter Verzicht auf die Härtefallprüfung – fest und dies ausdrücklich nur „bis zu einer gesetzlichen Änderung″. Die hieraus folgende Sorge, dass eine zinslose, unbefristete Stundung bei Wegzügen auch im EU-/EWR-Raum entfallen könnte, hat sich mit den derzeit geplanten Neuregelungen bestätigt.

Aufgrund der zu den beiden vorhergehenden Gesetzentwürfen bereits massiv geäußerten Kritik bestand noch die Hoffnung, dass der Gesetzgeber den europarechtlichen Bedenken in diesem Punkt nachgehen und die Stundungsregelung entschärfen könnte. Da der Gesetzgeber jedoch die Gesetzesbegründung sogar noch ergänzt und die vorgesehene Regelung weitergehend erläutert hat, dürften diesbezüglich keine Erleichterungen mehr zu erwarten sein.

Insbesondere Familienunternehmen sollten daher die verbleibende Zeit nutzen, sich mit dieser Thematik auseinandersetzen und zu prüfen, welche steuerlichen Schutzmaßnahmen die grenzüberschreitende Mobilität flankieren sollten.

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