12. Juli 2018
Sanierungsklausel
Restrukturierung und Insolvenz Steuerrecht

Beihilfe – EuGH weist EU Kommission in die Schranken

Der Beschluss der EU Kommission vom 26. Januar 2011 zum Beihilfecharakter der Sanierungsklausel in § 8c Abs. 1a KStG ist nichtig.

Der EuGH hat in zwei ähnlich gelagerten Fällen am 28. Juni 2018 entschieden: der Rechtssache Heitkamp BauHolding (C-203/16 P) und der Rechtssache Lowell Financial Services / GFKL (C-219/16 P).

Die Urteile sind eine kleine Sensation. In zwei wesentlichen Gründen hat der EuGH zu Gunsten der klagenden Unternehmen entschieden: zum einen über die Klagebefugnis und zum anderen über die Selektivität der Sanierungsklausel.

Die Sanierungsklausel (§ 8 Abs. 1a KStG)

Die Sanierungsklausel erscheint weitgehend in Vergessenheit geraten zu sein. Die Anwendung der Vorschrift wurde aufgrund des Beschlusses der EU Kommission suspendiert und ist seit über sieben Jahren unanwendbar. Sie ist zu unterscheiden von dem thematisch ähnlich gelagerten Sanierungserlass der Finanzverwaltung vom 27. März 2003. Letzterer war zuletzt Gegenstand heftiger Auseinandersetzung zwischen Rechtsprechung und Finanzverwaltung und wurde mit Urteil des Bundesfinanzhofs vom 28. November 2016 (GrS 1/15) für unanwendbar erklärt.

Die (bislang) suspendierte Sanierungsklausel (§ 8 Abs. 1a KStG) sieht eine Ausnahme vom Verlustuntergang im Fall des Anteilseignerwechsels an einer Kapitalgesellschaft vor. Körperschaft-und gewerbesteuerliche Verluste und Verlustvorträge sollen grundsätzlich vollständig bei einem Anteilseignerwechsel von mehr als 50% oder anteilig bei einem Anteilseignerwechsel von über 25% bis 50% untergehen, sogenannter schädlicher Beteiligungserwerb. Soweit die Sanierungsklausel greift, können die Verluste weiterhin zur Verrechnung mit etwaigen zukünftigen Gewinnen zur Verfügung stehen.

Die Voraussetzungen der Sanierungsklausel sind kumulativ die folgenden:

  • Der Beteiligungserwerb erfolgt zum Zweck der Sanierung der Körperschaft.
  • Das Unternehmen ist zum Zeitpunkt des Erwerbs zahlungsunfähig oder überschuldet oder von Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung bedroht.
  • Die wesentlichen Betriebsstrukturen werden erhalten – was im Wesentlichen dann der Fall ist, wenn Arbeitsplätze erhalten werden, eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung erfolgt oder Verbindlichkeiten erlassen werden, die noch werthaltig sind.
  • Innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb erfolgt kein Branchenwechsel.
  • Das Unternehmen hat zum Zeitpunkt des Beteiligungserwerbs nicht den Geschäftsbetrieb eingestellt.

Die EU Kommission sah in dieser gesetzlichen Regelung eine rechtswidrig gewährte staatliche Beihilfe an sanierungsbedürftige Unternehmen. Die Sanierungsklausel stelle eine Ausnahme von der in § 8c Abs. 1 KStG aufgestellten Regel des Verfalls von ungenutzten Verlusten bei Körperschaften dar und könne sanierungsbedürftigen Unternehmen einen selektiven, nicht gerechtfertigten Vorteil verschaffen. Hiergegen richteten sich die Klagen der beiden Unternehmen.

Der EuGH bestätigt die Klagebefugnis der Unternehmen…

Die Kläger seien individuell betroffen, nicht nur potentiell. In den vorliegenden Fällen hatten die Kläger jeweils eine verbindliche Auskunft dahingehend erhalten, dass Verlustvorträge trotz Anteilseignerwechsels aufgrund der Sanierungsklausel erhalten blieben. Die jeweiligen verbindlichen Auskünfte wurde in Folge der Einschätzung der EU Kommission aufgehoben. Gewinne der Unternehmen konnten mit Verlustvorträgen daher – anders als angenommen und mit der deutschen Finanzverwaltung abgestimmt – nicht verrechnet werden.

… und verwirft die Entscheidung der Kommission als mangelbehaftet

Das wesentliche Kriterium der Beihilfe im Steuerrecht ist die Selektivität der Maßnahme. Die Einstufung einer nationalen steuerlichen Maßnahme als „selektiv“, erfordere laut EuGH eine dreistufige Prüfung: in einem ersten Schritt, sei die allgemeine oder „normale“ Steuerregelung zu ermitteln (das sogenannte Referenzsystem) und in einem zweiten Schritt sei zu untersuchen, ob die in Rede stehende steuerliche Maßnahme in unzulässiger Weise von diesem allgemeinen System abweicht. Drittens liege dann keine Selektivität vor, wenn die Differenzierung gerechtfertigt ist, weil sie sich aus der Natur oder dem Aufbau des Steuersystems ergebe.

Falsches Referenzsystem gewählt – Verlustvortrag ist die Regel

Die Kommission habe schon in dem ersten Schritt einen Fehler begangen: Die Kommission habe fälschlicherweise angenommen, dass das zugrunde zulegende Referenzsystem der Verfall von Verlusten sei. Hierbei habe sie übersehen, dass diese Regel selbst unstreitig eine Ausnahme von der Regel des Verlustvortrags darstelle. Die Sanierungsklausel sei letztlich eine Rückausnahme und bestätige daher die Regel.

Dieser Fehler führe zwangsläufig dazu, dass die gesamte Prüfung des Tatbestandsmerkmals der Selektivität mit einem Mangel behaftet ist und der Beschluss der Kommission für nichtig zu erklären ist.

Was folgt aus der Entscheidung?

Es wäre wünschenswert, dass durch die Entscheidung die Sanierungsklausel unmittelbar wieder auflebt und daher aktuell und auf noch nicht bestandskräftige vergangeneSteuerbescheide anzuwenden ist. Allerdings erscheint dies aufgrund der sehr eng formulierten gesetzlichen Anwendungsregel nicht zwingend. Die Anwendung der Sanierungsklausel erfordert hiernach zum einen, dass die Entscheidung der EU Kommission rechtskräftig für nichtig erklärt wurde. Zum anderen verlangt die gesetzliche Formulierung aber auch, dass der EuGH feststellt, dass es sich bei der Sanierungsklausel nicht um eine staatliche Beihilfe handelt. Letzteres erscheint nicht zweifelsfrei, da der EuGH eine solche Feststellung nicht unmittelbar ausgesprochen hat. Jedoch kann dies durchaus aus den Urteilsgründen abgeleitet werden. Wenn die Sanierungsklausel allein das Ergebnis des Referenzsystems wieder herstellt, liegt keine Abweichung vom Referenzsystem vor und sie kann keine Beihilfe sein.

Es bleibt abzuwarten, wie sich die Finanzverwaltung zu dem Urteil positionieren wird.

Unsere Beitragsreihe informiert rund um die Restrukturierung eines Unternehmens innerhalb und außerhalb einer Insolvenz. Den Auftakt machte eine Einführung in die Unternehmensinsolvenz und -restrukturierung. In den folgenden Beiträgen beleuchteten wir die Haftung von Geschäftsführern bei Insolvenzverfahren in Eigenverwaltung sowie das Insolvenzgeld und die Insolvenzgeldvorfinanzierung in der Praxis. Des Weiteren widmeten wir uns der Reform zum neuen Insolvenzanfechtungsrecht, der Insolvenzantragspflicht und den Insolvenzgründen für Unternehmen. Anschließend berichteten wir über die Entscheidung des EuGH zum Beihilfecharakter der Sanierungsklausel sowie die Vorverlagerung des Zeitpunkts der Zahlungsunfähigkeit. Daraufhin setzten wir uns mit dem Ablauf des Insolvenzantrags und des Insolvenzeröffnungsverfahrens und dem Insolvenzantrag durch Gläubiger auseinander. Danach wurde die Insolvenzforderung vs. Masseforderung, Verkürzung des Schutzes durch D&O – Versicherungen und Forderungen und Gesellschafterdarlehen in der Insolvenz betrachtet. Zuletzt erschien der Beitrag Insolvenzantrag bei drohender Zahlungsunfähigkeit – Entmachtung des Gesellschafters oder Haftungsfalle für die Geschäftsführung?.

Tags: Beihilfe Sanierungsklausel

Schreibe einen Kommentar

Deine E-Mail-Adresse wird nicht veröffentlicht. Erforderliche Felder sind mit * markiert.